談新準則下固定資產核算應劃清的幾個界限
發布時間：2010-01-19 共1頁
一、固定資產與庫存商品的界限
企業固定資產與庫存商品的劃分是以財物持有目的和價值轉移方式進行的。企業持有價值、使用期限長的勞動資料，如果持有是為了用，而不是為了賣，則作為固定資產核算。
按照《企業會計準則第1號——存貨》準則確認方式，“存貨，是指企業在日常活動中持有以備出售的產成品或商品、處在生產過程中的在產品、在生產過程或提供勞務過程中耗用的材料和物料等”。第四條還特別指出，“存貨同時滿足下列條件的，才能予以確認：①該存貨包含的經濟利益很可能流入企業；②該存貨的成本能夠可靠計量。”例如，開發商建造完工并用來出售的房屋，應作為庫存商品核算，而不是固定資產或房地產投資。
可見，企業固定資產核算與庫存商品核算還是容易區別的。同樣是勞動資料，前者持有為了使用，故作為固定資產核算；后者持有是為了銷售，故作為庫存商品核算。
二、固定資產與無形資產的界限
按照《企業會計準則第4號——固定資產》準則對固定資產的定義，“固定資產，是指同時具有以下特征的有形資產：（一）為生產商品、提供勞務、出租或經營管理而持有的；（二）使用壽命超過一個會計年度”。同時，該準則還特別強調，固定資產符合定義，且“固定資產同時滿足下列條件的，才能予以確認：（一）與該固定資產有關的經濟利益很可能流入企業；（二）該固定資產的成本能夠可靠地計量”。可見，固定資產不僅包括房屋建筑物，也包括機器設備、運輸車輛、儀器儀表等各類型勞動工具，同時也仍然包括過去已經估價單獨作為固定資產入賬的土地。
同樣是土地使用權，當前企業取得的，作為無形資產者，則不能再作為固定資產入賬。按照《企業會計準則第6號——無形資產》準則定義，“無形資產是指企業擁有或控制的沒有實物形態的可辨認非貨幣性資產。無形資產主要包括：專利權、非專利技術、商標權、著作權、土地使用權、特許權等”。但是，無形資產中的土地使用權是指企業當前可作為無形資產單獨核算或當前作為無形資產核算以備以后用作固定資產建設用地的無形資產。在正式轉為固定資產建設用地前的土地使用權，列作無形資產；正式作為固定資產建設用地時，也不再按照土地使用權的凈值，轉入“在建工程”賬戶。而是在工程完工后，這部分土地使用權成本單獨作為無形資產核算不再構成固定資產價值的一部分。
三、固定資產與房地產投資的界限
作為不動產，企業投資目的不同，核算方式也不同。如前所述，為生產商品、提供勞務、出租或經營管理而持有的且使用壽命超過一個會計年度的有形資產，列作固定資產。但是，這些固定資產如果超出使用范圍，改為增值目的，或者兼賺取租金，則不宜再作為固定資產核算。因此，《企業會計準則第4號——固定資產》第二條第一款明確規定“作為投資性房地產的建筑物，適用《企業會計準則第3號——投資性房地產》”，而不作為固定資產核算。當然，我國新《企業會計準則第4號——固定資產》也有不盡人意之處，那就是固定資產確認條件里“為生產商品、提供勞務、出租或經營管理而持有的”中的“出租”與“投資性房地產為賺取租金”有交叉之處。實際上，這里“為生產商品、提供勞務、出租或經營管理而持有的”中的“出租”房地產屬于“臨時出租”，而不是持有目的就是為了長期出租，賺取租金。否則，則作為“投資性房地產”核算。
同樣，按照《企業會計準則第2號——房地產投資》會計準則的定義，“投資性房地產是指為賺取租金或資本增值、或者兩者兼有而持有的房地產，主要包括：已出租的建筑物、已出租的土地使用權、持有并準備增值后轉讓的土地使用權”。但自用房地產則不屬于房地產投資，而作為固定資產核算。甚至，原作為房地產投資的房地產，如果自用，也不再作為“房地產投資”核算，而應及時轉為固定資產核算。
四、固定資產與生物資產的界限
針對固定資產與生產性生物資產，新企業會計準則體系分別制定《企業會計準則第4號——固定資產》和《企業會計準則第5號——生物資產》，并在《企業會計準則第4號——固定資產》第二條第二款明確規定“生產性生物資產，適用《企業會計準則第5號——生物資產》”，其目的就是將生產性生物資產從固定資產中分離出來，作為一項特別資產加以核算，以加強農業企業、林業企業和畜牧業企業等企業的會計核算，提高其會計信息質量。
這里的生物資產，是指生產性生物資產，即指為產出農產品、提供勞務或出租等目的而持有的生物資產，包括經濟林、薪炭林、產畜和役畜等。過去，我國會計制度將這部分生物資產劃歸為固定資產管理。新會計準則體系專門制定了《企業會計準則第5號——生物資產》來規范。因此，企業，尤其是林業類和畜牧業類企業，對這些資產與固定資產應進行分類核算。涉及生產性生物資產業務的企業，可以將“固定資產——生產性生物資產”帳戶升為一級帳戶——“生產性生物資產”帳戶，并增設“生產性生物資產累計折舊”備抵帳戶，共同核算企業為產出農產品、提供勞務或出租等目的而持有的生物資產，包括經濟林、薪炭林、產畜和役畜等的增減變化及結存情況。
企業固定資產與庫存商品的劃分是以財物持有目的和價值轉移方式進行的。企業持有價值、使用期限長的勞動資料，如果持有是為了用，而不是為了賣，則作為固定資產核算。
按照《企業會計準則第1號——存貨》準則確認方式，“存貨，是指企業在日常活動中持有以備出售的產成品或商品、處在生產過程中的在產品、在生產過程或提供勞務過程中耗用的材料和物料等”。第四條還特別指出，“存貨同時滿足下列條件的，才能予以確認：①該存貨包含的經濟利益很可能流入企業；②該存貨的成本能夠可靠計量。”例如，開發商建造完工并用來出售的房屋，應作為庫存商品核算，而不是固定資產或房地產投資。
可見，企業固定資產核算與庫存商品核算還是容易區別的。同樣是勞動資料，前者持有為了使用，故作為固定資產核算；后者持有是為了銷售，故作為庫存商品核算。
二、固定資產與無形資產的界限
按照《企業會計準則第4號——固定資產》準則對固定資產的定義，“固定資產，是指同時具有以下特征的有形資產：（一）為生產商品、提供勞務、出租或經營管理而持有的；（二）使用壽命超過一個會計年度”。同時，該準則還特別強調，固定資產符合定義，且“固定資產同時滿足下列條件的，才能予以確認：（一）與該固定資產有關的經濟利益很可能流入企業；（二）該固定資產的成本能夠可靠地計量”。可見，固定資產不僅包括房屋建筑物，也包括機器設備、運輸車輛、儀器儀表等各類型勞動工具，同時也仍然包括過去已經估價單獨作為固定資產入賬的土地。
同樣是土地使用權，當前企業取得的，作為無形資產者，則不能再作為固定資產入賬。按照《企業會計準則第6號——無形資產》準則定義，“無形資產是指企業擁有或控制的沒有實物形態的可辨認非貨幣性資產。無形資產主要包括：專利權、非專利技術、商標權、著作權、土地使用權、特許權等”。但是，無形資產中的土地使用權是指企業當前可作為無形資產單獨核算或當前作為無形資產核算以備以后用作固定資產建設用地的無形資產。在正式轉為固定資產建設用地前的土地使用權，列作無形資產；正式作為固定資產建設用地時，也不再按照土地使用權的凈值，轉入“在建工程”賬戶。而是在工程完工后，這部分土地使用權成本單獨作為無形資產核算不再構成固定資產價值的一部分。
三、固定資產與房地產投資的界限
作為不動產，企業投資目的不同，核算方式也不同。如前所述，為生產商品、提供勞務、出租或經營管理而持有的且使用壽命超過一個會計年度的有形資產，列作固定資產。但是，這些固定資產如果超出使用范圍，改為增值目的，或者兼賺取租金，則不宜再作為固定資產核算。因此，《企業會計準則第4號——固定資產》第二條第一款明確規定“作為投資性房地產的建筑物，適用《企業會計準則第3號——投資性房地產》”，而不作為固定資產核算。當然，我國新《企業會計準則第4號——固定資產》也有不盡人意之處，那就是固定資產確認條件里“為生產商品、提供勞務、出租或經營管理而持有的”中的“出租”與“投資性房地產為賺取租金”有交叉之處。實際上，這里“為生產商品、提供勞務、出租或經營管理而持有的”中的“出租”房地產屬于“臨時出租”，而不是持有目的就是為了長期出租，賺取租金。否則，則作為“投資性房地產”核算。
同樣，按照《企業會計準則第2號——房地產投資》會計準則的定義，“投資性房地產是指為賺取租金或資本增值、或者兩者兼有而持有的房地產，主要包括：已出租的建筑物、已出租的土地使用權、持有并準備增值后轉讓的土地使用權”。但自用房地產則不屬于房地產投資，而作為固定資產核算。甚至，原作為房地產投資的房地產，如果自用，也不再作為“房地產投資”核算，而應及時轉為固定資產核算。
四、固定資產與生物資產的界限
針對固定資產與生產性生物資產，新企業會計準則體系分別制定《企業會計準則第4號——固定資產》和《企業會計準則第5號——生物資產》，并在《企業會計準則第4號——固定資產》第二條第二款明確規定“生產性生物資產，適用《企業會計準則第5號——生物資產》”，其目的就是將生產性生物資產從固定資產中分離出來，作為一項特別資產加以核算，以加強農業企業、林業企業和畜牧業企業等企業的會計核算，提高其會計信息質量。
這里的生物資產，是指生產性生物資產，即指為產出農產品、提供勞務或出租等目的而持有的生物資產，包括經濟林、薪炭林、產畜和役畜等。過去，我國會計制度將這部分生物資產劃歸為固定資產管理。新會計準則體系專門制定了《企業會計準則第5號——生物資產》來規范。因此，企業，尤其是林業類和畜牧業類企業，對這些資產與固定資產應進行分類核算。涉及生產性生物資產業務的企業，可以將“固定資產——生產性生物資產”帳戶升為一級帳戶——“生產性生物資產”帳戶，并增設“生產性生物資產累計折舊”備抵帳戶，共同核算企業為產出農產品、提供勞務或出租等目的而持有的生物資產，包括經濟林、薪炭林、產畜和役畜等的增減變化及結存情況。
