新舊會計準(zhǔn)則下投資業(yè)務(wù)核算之比較
發(fā)布時間：2010-01-19 共1頁
財政部于2006年2月15日頒布了新會計準(zhǔn)則，并規(guī)定自2007年1月1日起在上市公司中首先執(zhí)行，鼓勵其他企業(yè)執(zhí)行。新會計準(zhǔn)則體系包括1項基本會計準(zhǔn)則、38項具體會計準(zhǔn)則以及相關(guān)應(yīng)用指南。新準(zhǔn)則中涉及投資業(yè)務(wù)的準(zhǔn)則主要有：《企業(yè)會計準(zhǔn)則第2號——長期股權(quán)投資》、《企業(yè)會計準(zhǔn)則第22號——金融工具確認(rèn)和計量》、《企業(yè)會計準(zhǔn)則第23號——金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移》、《企業(yè)會計準(zhǔn)則第37號——金融工具列報》（以下簡稱新準(zhǔn)則），新準(zhǔn)則與2001年修訂發(fā)布的《企業(yè)會計準(zhǔn)則——投資》（以下簡稱舊準(zhǔn)則）相比，對投資問題的規(guī)范在許多地方有不小的變動。本文將對新、舊準(zhǔn)則中關(guān)于投資的分類、會計確認(rèn)、計量等方面進行比較分析，以期對更好地理解新準(zhǔn)則有所裨益。
一、新舊準(zhǔn)則下投資的分類
舊準(zhǔn)則將投資分為短期投資和長期投資，長期投資又分為長期債權(quán)投資和長期股權(quán)投資。
新準(zhǔn)則按國際通行的分類方法對投資進行分類，即分為：以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)、可供出售的金融資產(chǎn)、持有至到期投資和長期股權(quán)投資。除了以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)和長期股權(quán)投資應(yīng)當(dāng)分別明確作為流動資產(chǎn)和非流動資產(chǎn)項目列報外，對于其他類型的投資，應(yīng)該根據(jù)企業(yè)管理當(dāng)局的投資意圖或客觀的持有期限，按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第30號——財務(wù)報表列報》第13條、第14條規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)和要求，將其作為流動資產(chǎn)項目或非流動資產(chǎn)項目列報。這就是說，除了長期股權(quán)投資外，其他投資都可能是短期投資。
二、新舊準(zhǔn)則下短期投資的確認(rèn)、計量
1. 短期投資的初始確認(rèn)與計量
舊準(zhǔn)則規(guī)定，應(yīng)當(dāng)以實際付款的時間作為短期投資的入賬時間；企業(yè)取得的投資，在取得時應(yīng)以投資成本計價，并將投資成本作為投資的入賬價值；投資成本包括買價和其他相關(guān)費用。
新準(zhǔn)則規(guī)定，在企業(yè)成為金融工具合同一方時進行確認(rèn)；投資的入賬價值為其公允價值。其中，公允價值應(yīng)當(dāng)以短期投資的市場交易價格或取得的成本為基礎(chǔ)確定。對于取得投資時發(fā)生的相關(guān)交易費用，如果該投資為以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的投資，則應(yīng)當(dāng)直接計入當(dāng)期損益；如果屬于其他類別的投資，則應(yīng)當(dāng)計入初始確認(rèn)金額。
2. 現(xiàn)金股利和利息的處理
舊準(zhǔn)則規(guī)定，短期投資持有期間宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利或計提的利息，應(yīng)在實際收到時，沖減投資的賬面價值，收到的現(xiàn)金股利或利息超過投資賬面價值的部分，確認(rèn)為投資收益。
新準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)應(yīng)在宣告發(fā)放股利和計提利息時，將應(yīng)收取的股利或應(yīng)計提的利息直接計入當(dāng)期損益。
3. 短期投資的期末計價
舊準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)對持有的短期投資以成本與市價孰低計價，并將市價低于成本的價值確認(rèn)為當(dāng)期損失。已確認(rèn)跌價損失的短期投資的價值之后又得以恢復(fù)的，應(yīng)在原已確認(rèn)的投資損失的金額內(nèi)轉(zhuǎn)回。
新準(zhǔn)則要求，企業(yè)應(yīng)按短期投資的類型采用不同計價方法：①對于以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)和可供出售的金融資產(chǎn)，采用公允價值計價。因公允價值變動而產(chǎn)生的未實現(xiàn)利得或損失，屬于以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)的，直接計入當(dāng)期損益；屬于可供出售金融資產(chǎn)的，直接計入所有者權(quán)益。②對于持有至到期投資，應(yīng)采用實際利率法核算，按攤余成本對投資進行計價。攤余成本是該投資的初始確認(rèn)金額，扣除已償還的本金，加上或減去采用實際利率法將該初始確認(rèn)金額與到期日金額之間的差額進行攤銷形成的累計攤銷額，再扣除已發(fā)生的減值損失之后的余額。
4. 短期投資的減值
舊準(zhǔn)則只要求期末對短期投資按成本與市價孰低法計價，將市價低于初始成本的金額確認(rèn)為投資損失，以后期間市價又回升的，應(yīng)在原已確認(rèn)的損失金額內(nèi)轉(zhuǎn)回。
新準(zhǔn)則則區(qū)分不同類型的投資對資產(chǎn)減值做出了相應(yīng)規(guī)定：①對于以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)，不應(yīng)進行資產(chǎn)減值確認(rèn)與計量。②
對于可供出售的金融資產(chǎn)，應(yīng)將減值測試日投資的公允價值低于其賬面價值的差額確認(rèn)為減值損失，計入當(dāng)期損益，同時將原直接計入所有者權(quán)益的因公允價值下降而形成的累計損失予以轉(zhuǎn)出，計入當(dāng)期損益。已確認(rèn)減值損失的可供出售債權(quán)性投資，在隨后的會計期間公允價值已上升且客觀上與原減值損失確認(rèn)后發(fā)生的事項有關(guān)的，原確認(rèn)的減值損失應(yīng)當(dāng)予以轉(zhuǎn)回，計入當(dāng)期損益。已確認(rèn)減值損失的可供出售權(quán)益性金融資產(chǎn)價值以后恢復(fù)的，不得通過損益轉(zhuǎn)回。③
對于持有至到期投資，應(yīng)當(dāng)將資產(chǎn)的賬面價值高于其預(yù)計未來現(xiàn)金流量（不包括尚未發(fā)生的未來信用損失）現(xiàn)值的差額，確認(rèn)為資產(chǎn)減值損失，計入當(dāng)期損益。確認(rèn)減值損失后，如有客觀證據(jù)表明該投資價值已恢復(fù)，且客觀上與確認(rèn)該損失后發(fā)生的事項有關(guān)，原確認(rèn)的減值損失應(yīng)當(dāng)予以轉(zhuǎn)回并計入當(dāng)期損益，但轉(zhuǎn)回后的賬面價值不應(yīng)當(dāng)超過假定不計提減值準(zhǔn)備情況下該投資在轉(zhuǎn)回日的成本。
5. 短期投資的重分類
舊準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)擬改變原持有短期投資的意圖時，可以將短期投資重分類為長期投資，重分類日長期投資的成本為原投資成本與其市價兩者中的較低者，長期投資不能重分類為短期投資核算。
新準(zhǔn)則分以下5種情況做出了具體規(guī)定：
① 以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)，既不能重分類為其他投資，也不能由其他投資重分類轉(zhuǎn)入。
② 可供出售的債權(quán)性投資，因持有意圖或能力發(fā)生改變，或公允價值不能夠再可靠計量等，可以重分類為貸款和應(yīng)收款項或持有至到期投資，改按攤余成本計量，攤余成本為重分類日可供出售金融資產(chǎn)的公允價值或賬面價值。
③ 可供出售的權(quán)益性投資，因持有意圖或能力發(fā)生改變或公允價值不再能可靠計量等，或因追加投資等原因能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實施控制、共同控制或重影響的，可以重分類為長期股權(quán)投資。重分類日，該可供出售的權(quán)益性投資的公允價值或賬面價值，為新投資的初始投資成本。
④ 以前因公允價值不能可靠計量而作為貸款和應(yīng)收款項的投資，在其公允價值能夠可靠計量時，可以重分類為可供出售投資，改按公允價值計量。重分類日，該投資的賬面價值與其公允價值之間的差額應(yīng)保留在所有者權(quán)益中，待該投資被處置或在隨后的會計期間發(fā)生減值時轉(zhuǎn)出，計入當(dāng)期損益。⑤持有至到期投資因持有意圖或能力等發(fā)生改變，應(yīng)當(dāng)重分類為可供出售的金融資產(chǎn)，并以公允價值進行后續(xù)計量。重分類日，該投資的賬面價值與公允價值之間的差額計入所有者權(quán)益，在該投資發(fā)生減值或終止確認(rèn)時轉(zhuǎn)出，計入當(dāng)期損益。
6. 短期投資的轉(zhuǎn)移與終止確認(rèn)
舊準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)處置短期投資時，按所收到的處置收入與短期投資賬面價值的差額確認(rèn)為當(dāng)期投資損益，計提減值準(zhǔn)備的，還應(yīng)同時結(jié)轉(zhuǎn)已計提的短期投資跌價準(zhǔn)備。
新準(zhǔn)則明確區(qū)分了投資轉(zhuǎn)移與終止確認(rèn)。投資轉(zhuǎn)移是企業(yè)（轉(zhuǎn)出方）將投資讓與或交付給該金融資產(chǎn)發(fā)行方以外的另一方（轉(zhuǎn)入方）的行為。對于已轉(zhuǎn)移的投資，企業(yè)如果已將投資所有權(quán)上幾乎所有的風(fēng)險和報酬轉(zhuǎn)移給轉(zhuǎn)入方，或既沒有轉(zhuǎn)移也沒有保留該投資所有權(quán)上幾乎所有的風(fēng)險和報酬但放棄對該投資控制的，應(yīng)當(dāng)終止確認(rèn)已轉(zhuǎn)移的投資。另外，如果收取與某項投資相關(guān)現(xiàn)金流量的合同權(quán)利終止，也應(yīng)進行終止確認(rèn)，如持有債券投資的到期收回等。對于不符合終止確認(rèn)條件的投資轉(zhuǎn)移，應(yīng)當(dāng)按照其繼續(xù)涉入所轉(zhuǎn)移投資的程度確認(rèn)有關(guān)投資，并相應(yīng)確認(rèn)有關(guān)負(fù)債。滿足終止確認(rèn)條件的投資的整體轉(zhuǎn)移，應(yīng)當(dāng)將下列兩項金額的差額計入當(dāng)期損益：
① 所轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的賬面價值；
② 因轉(zhuǎn)移而收到的對價與原直接計入所有者權(quán)益的公允價值變動累計額（涉及轉(zhuǎn)移可供出售金融資產(chǎn)的情形）。滿足終止確認(rèn)條件的投資的部分轉(zhuǎn)移，應(yīng)當(dāng)將所轉(zhuǎn)移投資的整體的賬面價值，在終止確認(rèn)部分和未終止確認(rèn)部分之間，按照各自的相對公允價值進行分?jǐn)偅⑾铝袃身椊痤~的差額計入當(dāng)期損益：①終止確認(rèn)部分的賬面價值；②終止確認(rèn)部分的對價與原直接計入所有者權(quán)益的公允價值變動累計額中對應(yīng)終止確認(rèn)部分的金額之和。
三、新舊準(zhǔn)則下長期股權(quán)投資的確認(rèn)、計量
1. 長期股權(quán)投資取得時初始投資成本的計量
舊準(zhǔn)則規(guī)定，長期股權(quán)投資取得時的初始成本，是指取得長期股權(quán)投資時支付的全部價款，或放棄非現(xiàn)金資產(chǎn)的賬面價值，以及支付的稅金、手續(xù)費等相關(guān)費用，即以投出資產(chǎn)的賬面價值作為計量基礎(chǔ)。
新準(zhǔn)則對初始成本的確定分為企業(yè)合并取得和非企業(yè)合并取得，分別作出以下規(guī)定：
（1）同一控制下的企業(yè)合并取得的股權(quán)投資，合并方以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔(dān)債務(wù)方式作為合并對價的，應(yīng)當(dāng)在合并日按照取得被合并方所有者權(quán)益賬面價值的份額，作為長期股權(quán)投資的初始投資成本。長期股權(quán)投資的初始投資成本與支付的現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)，以及所承擔(dān)債務(wù)賬面價值之間的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積，資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益。
（2）非同一控制下的企業(yè)合并取得的股權(quán)投資，初始投資成本為投資方在購買日為取得對被購買方的控制權(quán)而付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)債，以及發(fā)行的權(quán)益性證券的公允價值，即以付出的資產(chǎn)等的公允價值作為初始投資成本。
（3）非企業(yè)合并取得長期股權(quán)投資，其初始投資成本的確定與非同一控制下的企業(yè)合并取得的股權(quán)投資基本一致，也是以付出資產(chǎn)的公允價值作為初始投資成本。
2. 成本法和權(quán)益法
舊準(zhǔn)則規(guī)定，投資企業(yè)對被投資單位無控制、無共同控制且無重影響的，長期股權(quán)投資應(yīng)采用成本法核算；投資企業(yè)對被投資單位具有控制、共同控制和重影響的，長期股權(quán)投資應(yīng)采用權(quán)益法核算；一般地，根據(jù)投資企業(yè)的持股比例，當(dāng)投資企業(yè)的持股比例低于20%普通股，采用成本法；持有20%-50%普通股時，采用權(quán)益法核算。但判斷投資企業(yè)對被投資企業(yè)的影響程度，應(yīng)按實質(zhì)重于形式的原則來決定采用何種方法。
新準(zhǔn)則規(guī)定，成本法的適用范圍：一是投資企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實施控制的長期股權(quán)投資；二是投資企業(yè)對被投資單位不具有共同控制或重影響，并且在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的長期股權(quán)投資。新準(zhǔn)則將投資企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實施控制的長期股權(quán)投資由原先采用權(quán)益法變更為采用成本法核算。對于投資企業(yè)對被投資單位不具有共同控制或重影響的長期股權(quán)投資應(yīng)采用成本法核算，進行了更為細(xì)致的界定，增加了限定條件“在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量”。同時，新準(zhǔn)則規(guī)定，采用成本法核算的長期股權(quán)投資應(yīng)當(dāng)按照初始投資成本計價。追加或收回投資應(yīng)當(dāng)調(diào)整長期股權(quán)投資的成本。被投資單位宣告分派的現(xiàn)金股利或利潤，確認(rèn)為當(dāng)期投資收益。投資企業(yè)確認(rèn)投資收益，僅限于被投資單位接受投資后產(chǎn)生的累積凈利潤的分配額，所獲得的利潤或現(xiàn)金股利超過上述數(shù)額的部分作為初始投資成本的收回。
新準(zhǔn)則規(guī)定，投資企業(yè)對被投資單位具有共同控制或重影響的長期股權(quán)投資，采用權(quán)益法核算。這一規(guī)定將權(quán)益法的適用范圍進行了調(diào)整，適用范圍不再包括投資企業(yè)對被投資單位具有控制關(guān)系的長期股權(quán)投資。在采用權(quán)益法核算的情況下，新準(zhǔn)則規(guī)定，長期股權(quán)投資的初始投資成本于投資時應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額的，不調(diào)整長期股權(quán)投資的初始投資成本；長期股權(quán)投資的初始投資成本小于投資時應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額的，其差額應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期損益，同時調(diào)整長期股權(quán)投資的成本。
3. 長期股權(quán)投資的減值
舊準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)定期對長期投資的賬面價值進行檢查，如果由于被投資單位經(jīng)營狀況變化等而導(dǎo)致其可收回金額低于投資的賬面價值，應(yīng)將可收回金額與賬面價值之間的差額，確認(rèn)為損失。特別是權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資發(fā)生減值時，應(yīng)先看有無剩余股權(quán)投資差額，再分別進行處理；如有剩余借方股權(quán)投資差額，應(yīng)先沖減，如仍有減值，再按差額計提減值準(zhǔn)備；如有貸方股權(quán)投資差額，應(yīng)先沖減，再沖減“投資收益”，并且，計提的減值準(zhǔn)備在投資的可收回金額恢復(fù)時，可以轉(zhuǎn)回。
新準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)期末對商譽進行減值測試，如果發(fā)生減值，先沖減商譽，商譽減為零后，再作長期投資的減值。在新準(zhǔn)則下，長期股權(quán)投資減值一經(jīng)確認(rèn)，在以后會計期間不得轉(zhuǎn)回。
4. 處置長期股權(quán)投資損益的計量
在舊準(zhǔn)則下，確認(rèn)股權(quán)轉(zhuǎn)讓損益應(yīng)分為成本法和權(quán)益法處理；成本法比較簡單；權(quán)益法則應(yīng)考慮股權(quán)投資差額的不同情況。
新準(zhǔn)則規(guī)定，處置長期股權(quán)投資，其賬面價值與實際取得價款的差額，應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期損益。采用權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資，因不再確認(rèn)股權(quán)投資差額而變得相當(dāng)簡單；新準(zhǔn)則規(guī)定，因被投資單位除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動而計入所有者權(quán)益的，處置該項投資時應(yīng)當(dāng)將原計入所有者權(quán)益的部分按相應(yīng)比例轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益。在新舊準(zhǔn)則的處理中，成本法基本一致，而權(quán)益法新準(zhǔn)則要簡單得多。
一、新舊準(zhǔn)則下投資的分類
舊準(zhǔn)則將投資分為短期投資和長期投資，長期投資又分為長期債權(quán)投資和長期股權(quán)投資。
新準(zhǔn)則按國際通行的分類方法對投資進行分類，即分為：以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)、可供出售的金融資產(chǎn)、持有至到期投資和長期股權(quán)投資。除了以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)和長期股權(quán)投資應(yīng)當(dāng)分別明確作為流動資產(chǎn)和非流動資產(chǎn)項目列報外，對于其他類型的投資，應(yīng)該根據(jù)企業(yè)管理當(dāng)局的投資意圖或客觀的持有期限，按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第30號——財務(wù)報表列報》第13條、第14條規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)和要求，將其作為流動資產(chǎn)項目或非流動資產(chǎn)項目列報。這就是說，除了長期股權(quán)投資外，其他投資都可能是短期投資。
二、新舊準(zhǔn)則下短期投資的確認(rèn)、計量
1. 短期投資的初始確認(rèn)與計量
舊準(zhǔn)則規(guī)定，應(yīng)當(dāng)以實際付款的時間作為短期投資的入賬時間；企業(yè)取得的投資，在取得時應(yīng)以投資成本計價，并將投資成本作為投資的入賬價值；投資成本包括買價和其他相關(guān)費用。
新準(zhǔn)則規(guī)定，在企業(yè)成為金融工具合同一方時進行確認(rèn)；投資的入賬價值為其公允價值。其中，公允價值應(yīng)當(dāng)以短期投資的市場交易價格或取得的成本為基礎(chǔ)確定。對于取得投資時發(fā)生的相關(guān)交易費用，如果該投資為以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的投資，則應(yīng)當(dāng)直接計入當(dāng)期損益；如果屬于其他類別的投資，則應(yīng)當(dāng)計入初始確認(rèn)金額。
2. 現(xiàn)金股利和利息的處理
舊準(zhǔn)則規(guī)定，短期投資持有期間宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利或計提的利息，應(yīng)在實際收到時，沖減投資的賬面價值，收到的現(xiàn)金股利或利息超過投資賬面價值的部分，確認(rèn)為投資收益。
新準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)應(yīng)在宣告發(fā)放股利和計提利息時，將應(yīng)收取的股利或應(yīng)計提的利息直接計入當(dāng)期損益。
3. 短期投資的期末計價
舊準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)對持有的短期投資以成本與市價孰低計價，并將市價低于成本的價值確認(rèn)為當(dāng)期損失。已確認(rèn)跌價損失的短期投資的價值之后又得以恢復(fù)的，應(yīng)在原已確認(rèn)的投資損失的金額內(nèi)轉(zhuǎn)回。
新準(zhǔn)則要求，企業(yè)應(yīng)按短期投資的類型采用不同計價方法：①對于以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)和可供出售的金融資產(chǎn)，采用公允價值計價。因公允價值變動而產(chǎn)生的未實現(xiàn)利得或損失，屬于以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)的，直接計入當(dāng)期損益；屬于可供出售金融資產(chǎn)的，直接計入所有者權(quán)益。②對于持有至到期投資，應(yīng)采用實際利率法核算，按攤余成本對投資進行計價。攤余成本是該投資的初始確認(rèn)金額，扣除已償還的本金，加上或減去采用實際利率法將該初始確認(rèn)金額與到期日金額之間的差額進行攤銷形成的累計攤銷額，再扣除已發(fā)生的減值損失之后的余額。
4. 短期投資的減值
舊準(zhǔn)則只要求期末對短期投資按成本與市價孰低法計價，將市價低于初始成本的金額確認(rèn)為投資損失，以后期間市價又回升的，應(yīng)在原已確認(rèn)的損失金額內(nèi)轉(zhuǎn)回。
新準(zhǔn)則則區(qū)分不同類型的投資對資產(chǎn)減值做出了相應(yīng)規(guī)定：①對于以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)，不應(yīng)進行資產(chǎn)減值確認(rèn)與計量。②
對于可供出售的金融資產(chǎn)，應(yīng)將減值測試日投資的公允價值低于其賬面價值的差額確認(rèn)為減值損失，計入當(dāng)期損益，同時將原直接計入所有者權(quán)益的因公允價值下降而形成的累計損失予以轉(zhuǎn)出，計入當(dāng)期損益。已確認(rèn)減值損失的可供出售債權(quán)性投資，在隨后的會計期間公允價值已上升且客觀上與原減值損失確認(rèn)后發(fā)生的事項有關(guān)的，原確認(rèn)的減值損失應(yīng)當(dāng)予以轉(zhuǎn)回，計入當(dāng)期損益。已確認(rèn)減值損失的可供出售權(quán)益性金融資產(chǎn)價值以后恢復(fù)的，不得通過損益轉(zhuǎn)回。③
對于持有至到期投資，應(yīng)當(dāng)將資產(chǎn)的賬面價值高于其預(yù)計未來現(xiàn)金流量（不包括尚未發(fā)生的未來信用損失）現(xiàn)值的差額，確認(rèn)為資產(chǎn)減值損失，計入當(dāng)期損益。確認(rèn)減值損失后，如有客觀證據(jù)表明該投資價值已恢復(fù)，且客觀上與確認(rèn)該損失后發(fā)生的事項有關(guān)，原確認(rèn)的減值損失應(yīng)當(dāng)予以轉(zhuǎn)回并計入當(dāng)期損益，但轉(zhuǎn)回后的賬面價值不應(yīng)當(dāng)超過假定不計提減值準(zhǔn)備情況下該投資在轉(zhuǎn)回日的成本。
5. 短期投資的重分類
舊準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)擬改變原持有短期投資的意圖時，可以將短期投資重分類為長期投資，重分類日長期投資的成本為原投資成本與其市價兩者中的較低者，長期投資不能重分類為短期投資核算。
新準(zhǔn)則分以下5種情況做出了具體規(guī)定：
① 以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)，既不能重分類為其他投資，也不能由其他投資重分類轉(zhuǎn)入。
② 可供出售的債權(quán)性投資，因持有意圖或能力發(fā)生改變，或公允價值不能夠再可靠計量等，可以重分類為貸款和應(yīng)收款項或持有至到期投資，改按攤余成本計量，攤余成本為重分類日可供出售金融資產(chǎn)的公允價值或賬面價值。
③ 可供出售的權(quán)益性投資，因持有意圖或能力發(fā)生改變或公允價值不再能可靠計量等，或因追加投資等原因能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實施控制、共同控制或重影響的，可以重分類為長期股權(quán)投資。重分類日，該可供出售的權(quán)益性投資的公允價值或賬面價值，為新投資的初始投資成本。
④ 以前因公允價值不能可靠計量而作為貸款和應(yīng)收款項的投資，在其公允價值能夠可靠計量時，可以重分類為可供出售投資，改按公允價值計量。重分類日，該投資的賬面價值與其公允價值之間的差額應(yīng)保留在所有者權(quán)益中，待該投資被處置或在隨后的會計期間發(fā)生減值時轉(zhuǎn)出，計入當(dāng)期損益。⑤持有至到期投資因持有意圖或能力等發(fā)生改變，應(yīng)當(dāng)重分類為可供出售的金融資產(chǎn)，并以公允價值進行后續(xù)計量。重分類日，該投資的賬面價值與公允價值之間的差額計入所有者權(quán)益，在該投資發(fā)生減值或終止確認(rèn)時轉(zhuǎn)出，計入當(dāng)期損益。
6. 短期投資的轉(zhuǎn)移與終止確認(rèn)
舊準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)處置短期投資時，按所收到的處置收入與短期投資賬面價值的差額確認(rèn)為當(dāng)期投資損益，計提減值準(zhǔn)備的，還應(yīng)同時結(jié)轉(zhuǎn)已計提的短期投資跌價準(zhǔn)備。
新準(zhǔn)則明確區(qū)分了投資轉(zhuǎn)移與終止確認(rèn)。投資轉(zhuǎn)移是企業(yè)（轉(zhuǎn)出方）將投資讓與或交付給該金融資產(chǎn)發(fā)行方以外的另一方（轉(zhuǎn)入方）的行為。對于已轉(zhuǎn)移的投資，企業(yè)如果已將投資所有權(quán)上幾乎所有的風(fēng)險和報酬轉(zhuǎn)移給轉(zhuǎn)入方，或既沒有轉(zhuǎn)移也沒有保留該投資所有權(quán)上幾乎所有的風(fēng)險和報酬但放棄對該投資控制的，應(yīng)當(dāng)終止確認(rèn)已轉(zhuǎn)移的投資。另外，如果收取與某項投資相關(guān)現(xiàn)金流量的合同權(quán)利終止，也應(yīng)進行終止確認(rèn)，如持有債券投資的到期收回等。對于不符合終止確認(rèn)條件的投資轉(zhuǎn)移，應(yīng)當(dāng)按照其繼續(xù)涉入所轉(zhuǎn)移投資的程度確認(rèn)有關(guān)投資，并相應(yīng)確認(rèn)有關(guān)負(fù)債。滿足終止確認(rèn)條件的投資的整體轉(zhuǎn)移，應(yīng)當(dāng)將下列兩項金額的差額計入當(dāng)期損益：
① 所轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的賬面價值；
② 因轉(zhuǎn)移而收到的對價與原直接計入所有者權(quán)益的公允價值變動累計額（涉及轉(zhuǎn)移可供出售金融資產(chǎn)的情形）。滿足終止確認(rèn)條件的投資的部分轉(zhuǎn)移，應(yīng)當(dāng)將所轉(zhuǎn)移投資的整體的賬面價值，在終止確認(rèn)部分和未終止確認(rèn)部分之間，按照各自的相對公允價值進行分?jǐn)偅⑾铝袃身椊痤~的差額計入當(dāng)期損益：①終止確認(rèn)部分的賬面價值；②終止確認(rèn)部分的對價與原直接計入所有者權(quán)益的公允價值變動累計額中對應(yīng)終止確認(rèn)部分的金額之和。
三、新舊準(zhǔn)則下長期股權(quán)投資的確認(rèn)、計量
1. 長期股權(quán)投資取得時初始投資成本的計量
舊準(zhǔn)則規(guī)定，長期股權(quán)投資取得時的初始成本，是指取得長期股權(quán)投資時支付的全部價款，或放棄非現(xiàn)金資產(chǎn)的賬面價值，以及支付的稅金、手續(xù)費等相關(guān)費用，即以投出資產(chǎn)的賬面價值作為計量基礎(chǔ)。
新準(zhǔn)則對初始成本的確定分為企業(yè)合并取得和非企業(yè)合并取得，分別作出以下規(guī)定：
（1）同一控制下的企業(yè)合并取得的股權(quán)投資，合并方以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔(dān)債務(wù)方式作為合并對價的，應(yīng)當(dāng)在合并日按照取得被合并方所有者權(quán)益賬面價值的份額，作為長期股權(quán)投資的初始投資成本。長期股權(quán)投資的初始投資成本與支付的現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)，以及所承擔(dān)債務(wù)賬面價值之間的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積，資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益。
（2）非同一控制下的企業(yè)合并取得的股權(quán)投資，初始投資成本為投資方在購買日為取得對被購買方的控制權(quán)而付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)債，以及發(fā)行的權(quán)益性證券的公允價值，即以付出的資產(chǎn)等的公允價值作為初始投資成本。
（3）非企業(yè)合并取得長期股權(quán)投資，其初始投資成本的確定與非同一控制下的企業(yè)合并取得的股權(quán)投資基本一致，也是以付出資產(chǎn)的公允價值作為初始投資成本。
2. 成本法和權(quán)益法
舊準(zhǔn)則規(guī)定，投資企業(yè)對被投資單位無控制、無共同控制且無重影響的，長期股權(quán)投資應(yīng)采用成本法核算；投資企業(yè)對被投資單位具有控制、共同控制和重影響的，長期股權(quán)投資應(yīng)采用權(quán)益法核算；一般地，根據(jù)投資企業(yè)的持股比例，當(dāng)投資企業(yè)的持股比例低于20%普通股，采用成本法；持有20%-50%普通股時，采用權(quán)益法核算。但判斷投資企業(yè)對被投資企業(yè)的影響程度，應(yīng)按實質(zhì)重于形式的原則來決定采用何種方法。
新準(zhǔn)則規(guī)定，成本法的適用范圍：一是投資企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實施控制的長期股權(quán)投資；二是投資企業(yè)對被投資單位不具有共同控制或重影響，并且在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的長期股權(quán)投資。新準(zhǔn)則將投資企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實施控制的長期股權(quán)投資由原先采用權(quán)益法變更為采用成本法核算。對于投資企業(yè)對被投資單位不具有共同控制或重影響的長期股權(quán)投資應(yīng)采用成本法核算，進行了更為細(xì)致的界定，增加了限定條件“在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量”。同時，新準(zhǔn)則規(guī)定，采用成本法核算的長期股權(quán)投資應(yīng)當(dāng)按照初始投資成本計價。追加或收回投資應(yīng)當(dāng)調(diào)整長期股權(quán)投資的成本。被投資單位宣告分派的現(xiàn)金股利或利潤，確認(rèn)為當(dāng)期投資收益。投資企業(yè)確認(rèn)投資收益，僅限于被投資單位接受投資后產(chǎn)生的累積凈利潤的分配額，所獲得的利潤或現(xiàn)金股利超過上述數(shù)額的部分作為初始投資成本的收回。
新準(zhǔn)則規(guī)定，投資企業(yè)對被投資單位具有共同控制或重影響的長期股權(quán)投資，采用權(quán)益法核算。這一規(guī)定將權(quán)益法的適用范圍進行了調(diào)整，適用范圍不再包括投資企業(yè)對被投資單位具有控制關(guān)系的長期股權(quán)投資。在采用權(quán)益法核算的情況下，新準(zhǔn)則規(guī)定，長期股權(quán)投資的初始投資成本于投資時應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額的，不調(diào)整長期股權(quán)投資的初始投資成本；長期股權(quán)投資的初始投資成本小于投資時應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額的，其差額應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期損益，同時調(diào)整長期股權(quán)投資的成本。
3. 長期股權(quán)投資的減值
舊準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)定期對長期投資的賬面價值進行檢查，如果由于被投資單位經(jīng)營狀況變化等而導(dǎo)致其可收回金額低于投資的賬面價值，應(yīng)將可收回金額與賬面價值之間的差額，確認(rèn)為損失。特別是權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資發(fā)生減值時，應(yīng)先看有無剩余股權(quán)投資差額，再分別進行處理；如有剩余借方股權(quán)投資差額，應(yīng)先沖減，如仍有減值，再按差額計提減值準(zhǔn)備；如有貸方股權(quán)投資差額，應(yīng)先沖減，再沖減“投資收益”，并且，計提的減值準(zhǔn)備在投資的可收回金額恢復(fù)時，可以轉(zhuǎn)回。
新準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)期末對商譽進行減值測試，如果發(fā)生減值，先沖減商譽，商譽減為零后，再作長期投資的減值。在新準(zhǔn)則下，長期股權(quán)投資減值一經(jīng)確認(rèn)，在以后會計期間不得轉(zhuǎn)回。
4. 處置長期股權(quán)投資損益的計量
在舊準(zhǔn)則下，確認(rèn)股權(quán)轉(zhuǎn)讓損益應(yīng)分為成本法和權(quán)益法處理；成本法比較簡單；權(quán)益法則應(yīng)考慮股權(quán)投資差額的不同情況。
新準(zhǔn)則規(guī)定，處置長期股權(quán)投資，其賬面價值與實際取得價款的差額，應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期損益。采用權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資，因不再確認(rèn)股權(quán)投資差額而變得相當(dāng)簡單；新準(zhǔn)則規(guī)定，因被投資單位除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動而計入所有者權(quán)益的，處置該項投資時應(yīng)當(dāng)將原計入所有者權(quán)益的部分按相應(yīng)比例轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益。在新舊準(zhǔn)則的處理中，成本法基本一致，而權(quán)益法新準(zhǔn)則要簡單得多。
