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　　（1-4題共用題干）

　　甲公司經(jīng)董事會和股東大會批準(zhǔn)，于2013年1月1日開始對有關(guān)會計政策和會計估計作如下變更：

　　（1）對子公司（丙公司）投資的后續(xù)計量由權(quán)益法改為成本法。對丙公司的投資2013年年初賬面余額為4500萬元，其中，成本為4000萬元，損益調(diào)整為500萬元，未發(fā)生減值。變更日該投資的計稅基礎(chǔ)為其成本4000萬元。

　　（2）對某棟以經(jīng)營租賃方式租出辦公樓的后續(xù)計量由成本模式改為公允價值模式。該辦公樓2013年年初賬面余額為6800萬元，未發(fā)生減值，變更日的公允價值為8800萬元。該辦公樓在變更日的計稅基礎(chǔ)與其原賬面余額相同。

　　（3）將持有至到期投資重分類為可供出售金融資產(chǎn)，重分類日資產(chǎn)賬面價值為560萬元，公允價值為580萬元。重分類日該可供出售金融資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)為560萬元。

　　（4）管理用固定資產(chǎn)的預(yù)計使用年限由10年改為8年，折舊方法由年限平均法改為雙倍余額遞減法。甲公司管理用固定資產(chǎn)每年折舊額為230萬元（與稅法規(guī)定相同），按8年及雙倍余額遞減法計提折舊，2013年計提的折舊額為350萬元。變更日該管理用固定資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)與其賬面價值相同。

　　（5）發(fā)出存貨成本的計量由后進(jìn)先出法改為移動加權(quán)平均法。甲公司存貨2013年年初賬面余額為2000萬元，未發(fā)生跌價損失。

　　（6）用于生產(chǎn)產(chǎn)品的無形資產(chǎn)的攤銷方法由年限平均法改為產(chǎn)量法。甲公司生產(chǎn)用無形資產(chǎn)2013年年初賬面余額為7000萬元，原每年攤銷700萬元（與稅法規(guī)定相同），累計攤銷額為2100萬元，未發(fā)生減值；按產(chǎn)量法攤銷，每年攤銷800萬元。變更日該無形資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)與其賬面余額相同。

　　（7）開發(fā)費(fèi)用的處理由直接計入當(dāng)期損益改為有條件資本化。2013年發(fā)生符合資本化條件的開發(fā)費(fèi)用為1200萬元。稅法規(guī)定，資本化的開發(fā)費(fèi)用計稅基礎(chǔ)為其資本化金額的150%。

　　（8）所得稅的稅率由2013年以前的15%變更為25%，預(yù)計在未來期間不會發(fā)生變化。

　　上述涉及會計政策變更的均采用追溯調(diào)整法，不存在追溯調(diào)整不切實可行的狀況；甲公司預(yù)計未來期間有足夠的應(yīng)納稅所得額用以利用可抵扣暫時性差異。

　　要求：根據(jù)上述資料，不考慮其他因素，回答下列1～4題。

　　1．下列各項中，屬于會計政策變更的有（）。

　　A．管理用固定資產(chǎn)的預(yù)計使用年限由10年改為8年

　　B．發(fā)出存貨成本的計量由后進(jìn)先出法改為移動加權(quán)平均法

　　C．投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計量由成本模式改為公允價值模式

　　D．所得稅的稅率由15%變更為25%

　　2．下列各項中，屬于會計估計變更的有（）。

　　A．持有至到期投資重分類為可供出售金融資產(chǎn)

　　B．無形資產(chǎn)的攤銷方法由年限平均法改為產(chǎn)量法

　　C．開發(fā)費(fèi)用的處理由直接計入當(dāng)期損益改為有條件資本化

　　D．管理用固定資產(chǎn)的折舊方法由年限平均法改為雙倍余額遞減法

　　3．下列關(guān)于甲公司就其會計政策和會計估計變更及后續(xù)的會計處理中，正確的有（）。

　　A．生產(chǎn)用無形資產(chǎn)于變更日的計稅基礎(chǔ)為7000萬元

　　B．將2013年度生產(chǎn)用無形資產(chǎn)增加的100萬元攤銷額計入生產(chǎn)成本

　　C．將2013年度管理用固定資產(chǎn)增加的折舊120萬元計入當(dāng)年度損益

　　D．將持有至到期投資重分類為可供出售金融資產(chǎn)，其賬面價值與公允價值的差額計入資本公積

　　E．變更日對出租辦公樓調(diào)增其賬面價值2000萬元，并計入2013年度損益2000萬元

　　4．下列關(guān)于甲公司就其會計政策和會計估計變更后有關(guān)所得稅會計處理的表述中，正確的有（）。

　　A．對出租辦公樓應(yīng)于變更日確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債500萬元

　　B．將持有至到期投資重分類為可供出售金融資產(chǎn)增加資本公積12萬元

　　C．對2013年度資本化開發(fā)費(fèi)用應(yīng)確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)150萬元

　　D．無形資產(chǎn)2013年多攤銷的100萬元，應(yīng)確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)25萬元

　　E．管理用固定資產(chǎn)2013年度多計提的120萬元折舊，應(yīng)確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)30萬元

 

　　正確答案:1．BC；2．BD；3．ABCD；4．ADE解題思路：1.A選項屬于會計估計變更；BC選項屬于會計政策變更；選項D不屬于會計政策、會計估計變更。

　　2.A屬于日常事項；C屬于會計政策變更。

　　3.E選項投資性房地產(chǎn)后續(xù)計量模式的改變屬于會計政策變更，在變更日對出租辦公樓調(diào)增其賬面價值2000萬元，同時調(diào)整期初留存收益和遞延所得稅負(fù)債，不得計入當(dāng)期損益。

　　4.選項A正確，應(yīng)確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債=（8800-6800）×25%=500（萬元）；選項B不正確，增加資本公積凈額=（580-560）×（1-25%）=15（萬元）；選項C不正確，資本化的開發(fā)費(fèi)用不作遞延所得稅資產(chǎn)認(rèn)定；選項D正確，對無形資產(chǎn)多攤銷100萬元應(yīng)確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)=100×25%=25萬元；選項E正確，管理用固定資產(chǎn)2013年度多計提折舊120萬元對應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)=120×25%=30萬元。

 

　　四、綜合分析題

 

　　（1-3題共用題干）

　　乙公司2007年11月銷售給丙企業(yè)一批產(chǎn)品，銷售價格25000萬元（不含應(yīng)向購買方收取的增值稅額），銷售成本20000萬元，貨款于當(dāng)年12月31日尚未收到。2007年12月25日接到丙企業(yè)通知，丙企業(yè)在驗收物資時，發(fā)現(xiàn)該批產(chǎn)品存在嚴(yán)重的質(zhì)量問題需要退貨。乙公司希望通過協(xié)商解決問題，并與丙企業(yè)協(xié)商解決辦法。乙公司在12月31日編制資產(chǎn)負(fù)債表時，將該應(yīng)收賬款29250萬元（包括向購買方收取的增值稅額）列示于資產(chǎn)負(fù)債表的"應(yīng)收賬款"項目內(nèi)，公司按應(yīng)收賬款年末余額的5%計提壞賬準(zhǔn)備。2008年1月10日雙方協(xié)商未成，乙公司收到丙公司通知，該批產(chǎn)品已經(jīng)全部退回。乙公司于2008年1月15日收到退回的產(chǎn)品，以及退回的增值稅專用發(fā)票的發(fā)票聯(lián)和稅款抵扣聯(lián)，"按凈利潤15%計提盈余公積"。（假如該物資適用增值稅稅率為17%，乙公司為增值稅一般納稅人，所得稅稅率為33%。不考慮其他稅費(fèi)因素）根據(jù)上述資料，回答下列問題：

　　1．本題所發(fā)生的事項屬于（）。

　　A．會計政策變更

　　B．前期差錯更正

　　C．資產(chǎn)負(fù)債表日后事項中的調(diào)整事項

　　D．資產(chǎn)負(fù)債表日后事項中的非調(diào)整事項

　　2．本題中，應(yīng)編制的涉及"以前年度損益調(diào)整"科目的正確調(diào)整會計分錄有（）。

　　A．調(diào)整銷售收入

　　借：以前年度損益調(diào)整250000000

　　應(yīng)交稅費(fèi)--應(yīng)交增值稅（銷項稅額）42500000

　　貸：應(yīng)收賬款292500000

　　B．調(diào)整壞賬準(zhǔn)備余額

　　借：壞賬準(zhǔn)備14625000

　　貸：資產(chǎn)減值損失14625000

　　C．調(diào)整銷售成本

　　借：庫存商品200000000

　　貸：以前年度損益調(diào)整200000000

　　D．調(diào)整應(yīng)繳所得稅

　　借：應(yīng)交稅費(fèi)--應(yīng)交所得稅11673750

　　貸：以前年度損益調(diào)整11673750

　　E．將"以前年度損益調(diào)整"科目余額轉(zhuǎn)入利潤分配

　　借：利潤分配--未分配利潤23701250

　　貸：以前年度損益調(diào)整23701250

　　3．乙公司2008年度資產(chǎn)負(fù)債表中"上年數(shù)"欄，因丙公司的退貨導(dǎo)致"未分配利潤"項目的金額應(yīng)（）萬元。

　　A．調(diào)減2014.6

　　B．調(diào)減2370.125

　　C．調(diào)減5000

　　D．調(diào)增355.52

 

　　正確答案:1．C；2．ACDE；3．A

 

　　五、計算題

 

　　1．甲公司的財務(wù)經(jīng)理在復(fù)核2013年度財務(wù)報表時，對以下交易或事項會計處理的正確性難以作出判斷：

　　（1）2013年4月20日，甲公司收到當(dāng)?shù)囟悇?wù)部門返還其2012年度已交所得稅款的通知，4月30日收到稅務(wù)部門返還的所得稅款項720萬元。甲公司在對外提供2012年度財務(wù)報表時，因無法預(yù)計是否符合有關(guān)的稅收優(yōu)惠政策，故全額計算交納了所得稅并確認(rèn)了相關(guān)的所得稅費(fèi)用。稅務(wù)部門提供的稅收返還款憑證中注明上述返還款項為2012年的所得稅款項，為此，甲公司追溯調(diào)整了已對外報出的2012年度財務(wù)報表相關(guān)項目的金額。

　　（2）2013年10月1日，甲公司董事會決定將某管理用固定資產(chǎn)的折舊年限由10年調(diào)整為20年，該項變更自2013年1月1日起執(zhí)行。董事會會議紀(jì)要中對該事項的說明為：考慮到公司對某管理用固定資產(chǎn)的實際使用情況發(fā)生變化，將該固定資產(chǎn)的折舊年限調(diào)整為20年，這更符合其為企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益流入的情況。

　　上述管理用固定資產(chǎn)系甲公司于2010年12月購入，原值為3600萬元，甲公司采用年限平均法計提折舊，預(yù)計凈殘值為零。稅法規(guī)定該固定資產(chǎn)的計稅年限最低為15年，甲公司在計稅時按照15年計算確定的折舊在所得稅前扣除。在2013年度財務(wù)報表中，甲公司對該固定資產(chǎn)按照調(diào)整后的折舊年限計算的年折舊額為160萬元，與該固定資產(chǎn)相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)余額為40萬元。

　　（3）為減少投資性房地產(chǎn)公允價值變動對公司利潤的影響，從2013年1月1日起，甲公司將出租廠房的后續(xù)計量由公允價值模式變更為成本模式，并將其作為會計政策變更采用追溯調(diào)整法進(jìn)行會計處理。甲公司擁有的投資性房地產(chǎn)系一棟專門用于出租的廠房，于2010年12月31日建造完成達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)并用于出租，成本為8500萬元。

　　2013年度，甲公司對出租廠房按照成本模式計提了折舊，并將其計入當(dāng)期損益。

　　在投資性房地產(chǎn)后續(xù)計量采用成本模式的情況下，甲公司對出租廠房采用年限平均法計提折舊，出租廠房自達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)的次月起計提折舊，預(yù)計使用25年，預(yù)計凈殘值為零。在投資性房地產(chǎn)后續(xù)計量采用公允價值模式的情況下，甲公司出租廠房各年末的公允價值如下：2010年12月31日為8500萬元；2011年12月31日為8000萬元；2012年12月31日為7300萬元；2013年12月31日為6500萬元。

　　（4）2013年1月1日，甲公司按面值購入丙公司發(fā)行的分期付息、到期還本債券35萬張，支付價款3500萬元。該債券每張面值100元，期限為3年，票面年利率為6%，利息于每年末支付。甲公司將購入的丙公司債券分類為持有至到期投資，2013年12月31日，甲公司將所持有丙公司債券的50%予以出售，并將剩余債券重分類為可供出售金融資產(chǎn)，重分類日剩余債券的公允價值為1850萬元。除丙公司債券投資外，甲公司未持有其他公司的債券。甲公司按照凈利潤的10%計提法定盈余公積。

　　本題不考慮所得稅及其他因素。

　　要求：根據(jù)資料（1）至（4），逐項說明甲公司的會計處理是否正確，并說明理由。對于不正確的會計處理，編制更正的會計分錄。

 

　　正確答案:

　　1．（1）甲公司的會計處理不正確。

　　理由：企業(yè)收到的所得稅返還屬于政府補(bǔ)助，應(yīng)按《政府補(bǔ)助》準(zhǔn)則的規(guī)定處理。在實際收到所得稅返還時，直接計入當(dāng)期營業(yè)外收入，不應(yīng)追溯調(diào)整已對外報出的2012年度財務(wù)報表相關(guān)項目。

　　更正會計分錄如下：

　　借：盈余公積72利潤分配--未分配利潤648

　　貸：營業(yè)外收入720

　　（2）甲公司的會計處理不正確。

　　理由：固定資產(chǎn)折舊年限的改變，屬于會計估計變更，應(yīng)自變更日開始在未來期間適用，甲公司不能根據(jù)董事會決議的規(guī)定將該項變更應(yīng)用于批準(zhǔn)變更日之前的期間。

　　2013年應(yīng)計折舊額：

　　2013年1～9月折舊額=3600/10/12×9=270（萬元）

　　2013年10～12月折舊額=（3600-3600/10×2-270）／（20×12-2×12-9）×3=2610/207×3=37.83（萬元）

　　2013年1～12月應(yīng)計折舊額=270+37.83=307.83（萬元）

　　2013年應(yīng)補(bǔ)提折舊額=307.83-160=147.83（萬元）

　　2013年12月31日固定資產(chǎn)賬面價值=3600-3600/10×2-307.83=2572.17（萬元）

　　2013年12月31日固定資產(chǎn)計稅基礎(chǔ)=3600-3600/15×3=2880（萬元）

　　可抵扣暫時性差異=2880-2572.17=307.83（萬元）

　　應(yīng)確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)余額=307.83×25%=76.96（萬元）

　　更正分錄如下：

　　借：管理費(fèi)用147.83

　　貸：累計折舊147.83

　　借：遞延所得稅資產(chǎn)36.96（76.96-40）

　　貸：所得稅費(fèi)用36.96

　　借：盈余公積159.09

　　貸：利潤分配--未分配利潤159.09

　　注：因上述更正分錄對2013年凈利潤的影響額=-7200+5600-800+200+720-147.83+36.96=1590.87（萬元），則對2013年盈余公積的影響額=1590.87×10%=159.09（萬元）。

　　（3）甲公司變更投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計量模式并進(jìn)行追溯調(diào)整的會計處理是不正確的。

　　理由：投資性房地產(chǎn)后續(xù)計量不可以從公允價值模式變更為成本模式。

　　借：投資性房地產(chǎn)--成本8500

　　投資性房地產(chǎn)累計折舊680（8500÷25×2）

　　盈余公積52

　　利潤分配--未分配利潤468

　　貸：投資性房地產(chǎn)8500

　　投資性房地產(chǎn)--公允價值變動1200（8500-7300）

　　借：投資性房地產(chǎn)累計折舊（8500/25）340

　　貸：其他業(yè)務(wù)成本340

　　借：公允價值變動損益800（7300-6500）

　　貸：投資性房地產(chǎn)--公允價值變動800

　　（4）甲公司將剩余丙公司債券重分類為可供金融資產(chǎn)的會計處理是正確的。

　　理由：甲公司因持有至到期投資處置部分的金額較大，且不屬于企業(yè)會計準(zhǔn)則中所允許的例外情況，使該投資的剩余部分不再適合劃分為持有至到期投資的，應(yīng)當(dāng)將該投資的剩余部分重分類為可供出售金融資產(chǎn)，并以公允價值進(jìn)行后續(xù)計量。重分類的會計處理為：

　　借：可供出售金融資產(chǎn)1850

　　貸：持有至到期投資--成本1750（3500×50%）

　　資本公積--其他資本公積100