全國高級會計師資格統(tǒng)一考試模擬試題
發(fā)布時間：2014-02-26 共6頁
【案例分析九】考核主題：會計政策變更+會計估計變更
萬杰公司為增值稅一般納稅人，適用的增值稅率為17%；適用的所得稅率為33%。主要從事農(nóng)用機械及配件的生產(chǎn)銷售。該公司2003年和2004年實現(xiàn)的凈利潤分別為1000萬元和2000萬元。預計從2005年起未來五年內(nèi)每年可產(chǎn)生應納稅所得額2000萬元。除增值稅，所得稅外不考慮其他相關稅費。該公司按凈利潤的10％提取法定盈余公積，且不再作其他分配。萬杰公司2004年12月20日召開董事會會議,就以下事項作出以下決議:
（1）萬杰公司將產(chǎn)品保修費用的計提比例由年銷售收入的2.5%改為年銷售收入的5%，并對此項變更采用未來適用法進行處理。
萬杰公司從2003年起對售出的產(chǎn)品實行“三包”政策（即包退、包換和包修），每年按銷售收入的2.5%計提產(chǎn)品保修費用；2004年末，產(chǎn)品保修費用余額為100萬元（2001年和2004年計提數(shù)分別為75萬元和65萬元，實際發(fā)生保修費用分別為70萬元和60萬元）。公司產(chǎn)品質(zhì)量比較穩(wěn)定，原計提的產(chǎn)品保修費用與實際發(fā)生的數(shù)基本一致，但為預防今后利潤下降可能產(chǎn)生的不利影響，董事會決定，從2005年起改按年銷售收入的5%計提產(chǎn)品保修費用。
（2）將3年以上賬齡的應收賬款計提壞賬準備的比例由其余額的50%提高到100%，并對此項變更采用未來適用法進行處理。
萬杰公司每年銷售農(nóng)用機械及其配件均有固定客戶，公司根據(jù)歷年資料及客戶資信情況，對應收賬款按其賬齡確定壞賬準備計提比例，對3年以上賬齡的應收賬款按其余額的50%計提。為實施更謹慎的會計政策，董事會決定，從2005年起對3年以上賬齡的應收賬款按其余額的100%計提壞賬準備。
萬杰公司上市兩年來從未發(fā)生過超過應收賬款余額50%以上的壞賬損失。2005年度，公司的客戶未發(fā)生增減變動，客戶的財務狀況和資信狀況也未發(fā)生明顯變化。
（3）將所得稅的核算從應付稅款法改為債務法，并對此項變更采用追溯調(diào)整法進行處理。
萬杰公司原對所得稅采用應付稅款法核算。為更客觀地反映公司的財務狀況和經(jīng)營成果，董事會決定，從2005年起對所得稅改按債務法核算；同時，考慮到公司計提的壞賬準備和產(chǎn)品保修費用不能從當期應納稅所得額中扣除，遂決定不確認這部分時間性差異的所得稅影響金額。
【要求】萬杰公司2004年12月20日召開董事會會議作出的決議是否正確,并說明理由.
【分析提示】
事項（1）萬杰公司提高計提保修費用比例的決定不正確。
理由：萬杰公司兩年來按收入的2.5％計提的保修費用符合實際情況，且產(chǎn)品質(zhì)量比較穩(wěn)定，實際發(fā)生的保修費用基本與計提數(shù)一致，為此原計提比例是恰當?shù)模聲岣哂嬏岜Ｐ拶M用的比例不符合會計估計變更的要求。
事項（2）董事會改變3年以上應收賬款壞賬準備計提比例的決定不正確。
理由：在公司客戶的資信、財務狀況未發(fā)生變化的情況下，不應隨意調(diào)整壞賬準備計提比例。
事項（3）董事會決議改變所得稅會計處理方法正確；將計提的壞賬準備和產(chǎn)品保修費用不確認可抵減時間性差異的所得稅影響不正確。
理由：為了更客觀地反映公司的財務狀況和經(jīng)營成果的情況下變更會計政策，符合會計原則的要求。但是在未來有足夠的應稅所得額的情況下，當期時間性差異的所得稅影響金額都應確認。
【案例分析十】考核主題：資產(chǎn)負債表日后事項
藍海股份有限公司，適用的增值稅率為17％，銷售價格中均不含增值稅額；所得稅采用資產(chǎn)負債表債務法核算，適用的所得稅率為33％（假定不考慮增值稅和所得稅以外的其他相關稅費，并假設除下列各項外，無其他納稅調(diào)整事項）。2005年度的財務會計報告于2006年4月30日批準報出。該公司2005年度的一些交易和事項按以下所述方法進行會計處理后的凈利潤為6000萬元。該公司2005年和2006年度發(fā)生的一些交易和事項及其會計處理如下：
（1）從2003年1月1日開始計提折舊的部分設備的技術性能已不能滿足生產(chǎn)經(jīng)營需要，需更新設備，而現(xiàn)有的這部分設備的預計使用年限已大大超過了尚可使用年限，因此，北方公司從2006年1月1日起將這部分設備的折舊年限縮短了二分之一，同時將折舊方法由直線法改為雙倍余額遞減法。這部分設備的賬面原價合計為200萬元，凈殘值率為3％，原預計使用年限均為10年。北方公司對此項變更采用未來適用法進行會計處理。
（2）2006年2月5日，因產(chǎn)品質(zhì)量原因，北方公司收到退回2004年度銷售的甲商品（銷售時已收到現(xiàn)金存入銀行），并收到稅務部門開具的進貨退出證明單。該批商品原銷售價格1000萬元，銷售成本為800萬元。北方公司調(diào)整了2006年度銷售收入、銷售成本和增值稅銷項稅額。
（3）2005年12月5日與丙公司發(fā)生經(jīng)濟訴訟事項，經(jīng)咨詢有關法律顧問，估計很可能支付350萬元的賠償款。經(jīng)與丙公司協(xié)商，在2006年4月10日雙方達成協(xié)議，由北方公司支付給丙公司350萬元賠償款，丙公司撤回起訴。賠償款已于當日支付。北方公司在編制2005年度財務會計報告時，將很可能支付的賠償款350萬元計入了利潤表，并在資產(chǎn)負債表上作為負債處理。在對外公布的2005年度的財務會計報告中，將實際支付的賠償款調(diào)整了2005年度資產(chǎn)負債表的貨幣資金及相關負債項目的年末數(shù)，并在現(xiàn)金流量表正表中調(diào)增了經(jīng)營活動的現(xiàn)金流出350萬元（假設稅法允許此項賠償款在應納稅所得額前扣除）。
（4）獲知2006年3月20日某債務單位發(fā)生火災，該公司應收賬款中的450000元預計不能收回。該公司據(jù)此作為壞賬損失，調(diào)整了2005年度利潤表、資產(chǎn)負債表的相關項目，并在會計報表附注中予以說明。
（5）甲公司于2002年1月1日對乙公司投資900萬元作為長期投資，占乙公司有表決權股份的30%，2006年6月15日甲公司發(fā)現(xiàn)該公司對乙公司的投資誤用了成本法核算。甲公司按重大會計差錯處理，調(diào)整2006年12月31日資產(chǎn)負債表的期末數(shù)和2006年度利潤表、利潤分配表的本期數(shù)。
（6）該公司董事會于2006年2月25日提出分派股票股利方案。該公司對該事項在會計報表附注中作了相關披露，但未調(diào)整會計報表相關項目的金額
【要求】
1．根據(jù)會計準則規(guī)定，說明北方公司上述交易和事項的會計處理哪些是正確的，哪些是不正確的。
2．對上述交易和事項不正確的會計處理，簡要說明不正確的理由和正確的會計處理（不需要做會計分錄）。
【分析提示】
1．事項（1）、（6）處理正確。事項（2）、（3）（4）、（5） 處理不正確。
2． 說明不正確的理由和正確的會計處理。
①事項（2）該公司應按資產(chǎn)負債表日后調(diào)整事項調(diào)整2005年度利潤表和利潤分配表本期數(shù)、2005年12月31日資產(chǎn)負債表期末數(shù)相關項目的數(shù)字。
②事項（3），按照《企業(yè)會計準則第29號―資產(chǎn)負債表日后事項》規(guī)定，資產(chǎn)負債表日后事項調(diào)整事項涉及貨幣資金項目的，不能調(diào)整資產(chǎn)負債表中的貨幣資金項目和現(xiàn)金流量表正表中與貨幣資金有關的項目。
③事項（4）屬于資產(chǎn)負債表日后事項中的非調(diào)整事項，無須調(diào)整，只需在報表附注中披露。
④事項（5）不屬于資產(chǎn)負債表日后事項。會計制度規(guī)定，對于本期發(fā)現(xiàn)的，以前期間發(fā)生的重大會計差錯，如影響損益，應將其對損益的影響調(diào)整發(fā)現(xiàn)當期的期初留存收益，會計報表其他相關項目的期初數(shù)也應一并調(diào)整。
（二）行政事業(yè)單位會計（30分）
我們認為，本章內(nèi)容是值得大家付出精力學習的部分。因為本章內(nèi)容不多，而分值很高（必選題10分，選答題20分）。本章內(nèi)容可以分為行政事業(yè)單位會計業(yè)務處理以及2006年新增的改革內(nèi)容（政府收支分類改革、單位預算管理等）
1、 行政事業(yè)單位會計業(yè)務處理
2005年考試內(nèi)容為事業(yè)單位會計處理。我們認為2006年考試內(nèi)容為事業(yè)單位會計處理的可能性比較大，因為相對來說事業(yè)單位的會計處理比較復雜。具體來說：
事業(yè)單位的存貨是指事業(yè)單位在開展業(yè)務活動及其他活動中為耗用而儲存的資產(chǎn)，包括材料、燃料、包裝物和低值易耗品等。購入存貨時，應當借記“材料”，貸記“零余額賬戶用款額度”、“銀行存款”等（根據(jù)支付方式確定）科目。行政事業(yè)單位隨買隨用的辦公用品，可以在購入時直接列作當期支出，不作為存貨核算。
事業(yè)單位的對外投資在取得時，應當按照實際支付的款項或者所轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)的評估確認價值作為入賬價值。例如，以固定資產(chǎn)對外投資，應借記“對外投資”，貸記“固定資產(chǎn)”科目，同時將“固定基金”轉(zhuǎn)入“事業(yè)基金――投資基金”。
事業(yè)單位對于經(jīng)營性業(yè)務可以選擇采用權責發(fā)生制進行處理。因此，對于權責發(fā)生制也要掌握。
【案例分析一】某事業(yè)單位尚未實行國庫集中支付制度。2004年發(fā)生如下業(yè)務：
（1）與供貨商簽訂一項合同，購入一批固定資產(chǎn)，合同金額為55萬元，以財政部門撥入的用于購置固定資產(chǎn)的項目經(jīng)費50萬元先行支付。合同規(guī)定余款于2003年付清。2002年，收到固定資產(chǎn)及供貨商提供的有關發(fā)票賬單時，借記事業(yè)支出550000，貸記銀行存款500000，應付賬款50000；同時，借記固定資產(chǎn)550000，貸記固定基金550000。2003年支付余款時，借記應付賬款50000貸記銀行存款50000
（2）將本單位擁有的一項專利權對外投資，該專利權的賬面價值為10萬元，雙方協(xié)商價為8萬元，單位以10萬元作為對外投資的入賬價值。
（3）購買分期付息國庫券25萬元， 并支付手續(xù)費0.2萬元，增加應收票據(jù)，減少銀行存款25.2萬元；
年末，取得國債收益0.5萬元，存入銀行，增加投資收益0.5萬元。
（4）一年期存款到期，本金20萬元，利率2%，收回本息，增加“其他收入――利息收入0.4萬元。
（5）當年固定資產(chǎn)核算改為采用提取折舊的方法，計提折舊3000元
（6）接受其他單位捐贈復印設備一套，價值8萬元，捐贈收入相應增加8萬元。
（7）發(fā)現(xiàn)以前年度賬務處理時漏記固定基金10萬元，收入少計5萬元，該單位將漏記固定基金直接增加固定資產(chǎn)和固定基金，少計收入直接記入本年收入。
要求：請判斷該事業(yè)單位對上述固定資產(chǎn)的會計處理是否正確，并說明理由。
【分析與提示】提示一：根據(jù)事業(yè)單位會計制度的規(guī)定，事業(yè)單位用財政撥款購置固定資產(chǎn)時，一方面，要增加事業(yè)支出減少銀行存款，同時，增加固定資產(chǎn)和固定基金。根據(jù)事業(yè)單位會計準則，事業(yè)單位的會計核算一般采用收付實現(xiàn)制，經(jīng)營性收支業(yè)務核算可采用權責發(fā)生制。
提示二：事業(yè)單位的凈資產(chǎn)是指資產(chǎn)減去負債的差額。包括事業(yè)基金、固定基金、專用基金、結(jié)余等。事業(yè)基金，是指事業(yè)單位擁有的非限定用途的凈資產(chǎn)。其來源主要包括以下四個方面：1、各年收支結(jié)余的滾存數(shù)，是事業(yè)基金的主要來源。2、已完項目的撥入專款結(jié)余，按規(guī)定留給本單位使用的，轉(zhuǎn)入事業(yè)基金。3、單位年終結(jié)賬后，發(fā)生以前年度會計事項調(diào)整或變更，涉及到以前年度結(jié)余的，一般應直接轉(zhuǎn)入或沖減事業(yè)基金。但國家有規(guī)定的，從其規(guī)定。4、對外投資時，投出資產(chǎn)的評估價或合同價、協(xié)議確定的價值與賬面價值的差額，直接記入或沖減事業(yè)基金。
本案例（1）屬于采用分期付款方式購入固定資產(chǎn)。對這項業(yè)務進行會計處理，關鍵在于確定購置固定資產(chǎn)當期和以后還款期間的事業(yè)支出，以及確定固定資產(chǎn)的入賬價值。
根據(jù)事業(yè)單位會計制度的規(guī)定，事業(yè)單位用財政撥款購置固定資產(chǎn)時，一方面，要增加事業(yè)支出減少銀行存款，同時，增加固定資產(chǎn)和固定基金。上述賬務處理是不正確的。正確的會計處理如下：
收到固定資產(chǎn)和有關發(fā)票賬單時，
借：事業(yè)支出500000
貸：銀行存款500000
同時，借：固定資產(chǎn)550000
貸：固定基金500000
應付賬款50000
2003年支付余款時，借：應付賬款50000
貸：銀行存款50000
同時，借：事業(yè)支出50000
貸：固定基金50000
本案例（2）處理不正確，向其他單位投入無形資產(chǎn)，應按雙方確定的價值8萬元，借記“對外投資”科目，按賬面原價10萬元，貸記“無形資產(chǎn)”科目，按其差額2萬元，借記
“事業(yè)基金――投資基金”科目，同時按無形資產(chǎn)賬面價值10萬元，借記“事業(yè)基金――一般基金”科目，貸記“事業(yè)基金――投資基金”科目。
本案例（3）處理不正確，國庫券不是商業(yè)匯票。事業(yè)單位購入各種債券形成對外投資，應按實際支付的款項25.2萬元，借記“對外投資”科目，貸記“銀行存款”科目，同時應根據(jù)投資成本25.2萬元將事業(yè)基金中的一般基金轉(zhuǎn)入投資基金，借記“事業(yè)基金――一般基金”科目，貸記“事業(yè)基金――投資基金”科目；年末，收到國債利息0.5萬元，借記“銀行存款”科目，貸記“其他收入――投資收益”。
本案例（4）處理正確，收回存款本息，利息應增加“其他收入――利息收入”0.4萬元。
本案例（5）這種做法不符合國家有關事業(yè)單位會計的法律、法規(guī)和制度的規(guī)定，是不正確的。甲研究院固定資產(chǎn)核算改按提取折舊的做法是不符合規(guī)定的。因為，按照現(xiàn)行法律、法規(guī)和制度規(guī)定，事業(yè)單位對固定資產(chǎn)不提取折舊，而是采用提取“修購基金”的方式對固定資產(chǎn)使用和購置進行核算，事業(yè)單位在日常核算及編制年度報表時，不得隨意改變這種會計處理方法。
本案例（6）處理不正確，接受固定資產(chǎn)捐贈，只增加固定資產(chǎn)和固定基金，不增加收入。
本案例（7）處理不正確，應補記固定基金增加10萬元，少計收入5萬元應轉(zhuǎn)入事業(yè)基金。
國庫集中收付是我國行政事業(yè)單位會計改革的方向，現(xiàn)在正逐步的推廣。實行國庫集中支付后，在財政直接支付方式下，基層預算單位使用的財政性資金不再通過主管部門層層劃撥，工資支出由財政直接撥付到個人工資賬戶，購買貨物或勞務的款項由財政直接撥付給供應商；在財政授權支付方式下，雖然支付指令由預算單位下達，但財政不再將貨幣資金撥付到預算單位，而是將用款額度劃撥到預算單位的零余額賬戶。根據(jù)大綱，有關賬務處理如下（以事業(yè)單位為例）：
對于由財政直接支付的工資，借記“事業(yè)支出”科目，貸記“財政補助收入”科目。
對于由財政直接支付的購買材料、服務的款項，借記“材料”等科目，貸記“財政補助收入”科目。
對于由財政直接支付的購置固定資產(chǎn)的款項，借記“事業(yè)支出”科目，貸記“財政補助收入”科目，同時，借記“固定資產(chǎn)”科目，貸記“固定基金”科目。
事業(yè)單位應設置“零余額賬戶用款額度”科目。收到“授權支付到賬通知書”后，根據(jù)通知書所列數(shù)額，借記“零余額賬戶用款額度”科目，貸記
“財政補助收入”科目。事業(yè)單位購買物品、服務等支用額度時，借記
“事業(yè)支出”、“材料”等科目，貸記“零余額賬戶用款額度”科目；屬于購入固定資產(chǎn)的，同時，應借記“固定資產(chǎn)”科目，貸記“固定基金”科目。事業(yè)單位從零余額賬戶提取現(xiàn)金時，借記“現(xiàn)金”科目，貸記“零余額賬戶用款額度”科目。
對于財政直接支付剩余額度，事業(yè)單位年終依據(jù)本年度財政直接支付預算指標數(shù)與當年財政直接支付實際支出數(shù)的差額，進行相應賬務處理：借記“財政應返還額度――財政直接支付”科目，貸記
“財政補助收入”科目。下年度恢復財政直接支付額度時，不做會計處理；以后，事業(yè)單位在使用預算結(jié)余資金時，借記有關支出類科目，貸記“財政應返還額度――財政直接支付”科目。
對于財政授權支付剩余額度，年度終了，事業(yè)單位依據(jù)代理銀行提供的對賬單注銷額度時，借記“財政應返還額度――財政授權支付”科目，貸記“零余額賬戶用款額度”科目。
下年初恢復額度時，行政事業(yè)單位依據(jù)代理銀行提供的額度恢復到賬通知書，借記“零余額賬戶用款額度”科目，貸記“財政應返還額度――財政授權支付”科目。
【案例分析二】甲事業(yè)單位為財政全額撥款的事業(yè)單位（以下簡稱甲單位），自2005年起，實行國庫集中支付和政府采購制度。經(jīng)財政部門核準，甲單位的工資支出、10萬以上的物品和服務采購支出實行財政直接支付方式，10萬元以下的物品和服務采購支出以及日常零星支出實行財政授權支付方式。
2005年，財政部門批準的甲單位年度預算為2000萬元。1至11月份，甲單位累計預算支出數(shù)為1800萬元，其中，1500萬元已由財政直接支付，300萬元已由財政授權支付；12月份經(jīng)財政部門核定的用款計劃數(shù)為200萬元，其中，財政直接支付的用款計劃數(shù)為150萬元，財政授權支付的用款計劃數(shù)為50萬元。
甲單位12月份對有關國庫集中支付和政府采購事項的會計處理或做法如下（假定甲單位無納稅和其他事項）：
（1）2日，甲單位收到代理銀行轉(zhuǎn)來的“財政授權支付額度到賬通知書”，通知書中注明的本月授權額度為50萬元。甲單位將授權額度50萬元計入銀行存款，同時確認財政補助收入50萬元。
（2）4日，甲單位收到財政國庫支付執(zhí)行機構委托代理銀行轉(zhuǎn)來的“財政直接支付入賬通知書”和“工資發(fā)放明細表”，通知書和明細表中注明的工資支出金額為80萬元，代理銀行已將80萬元劃入甲單位職工個人賬戶。甲單位將80萬元的工資支出確認為事業(yè)支出，同時，減少銀行存款80萬元。
（3）6日，甲單位按規(guī)定的政府采購程序與A供貨商簽訂一項購貨合同，購買一臺設備，合同金額55萬元。合同約定，所購設備由A供貨商于5天內(nèi)交付，設備價款在交付驗貨后由甲單位向財政申請直接支付。甲單位對此事項未做會計處理。
（4）9日，甲單位收到所購設備和購貨發(fā)票，購貨發(fā)票上注明的金額為55萬元。甲單位在驗貨后，于當日向財政國庫支付執(zhí)行機構提交了“財政直接支付申請書”，向財政申請支付A供貨商貨款，但當日尚未收到“財政直接支付入賬通知書”。
甲單位按發(fā)票上注明的金額55萬元，在確認固定資產(chǎn)的同時，確認應付賬款55萬元。
（5）11日，甲單位收到代理銀行轉(zhuǎn)來的用于支付A供貨商貨款的“財政直接支付入賬通知書”，通知書中注明的金額為55萬元。甲單位將55萬元確認為事業(yè)支出，并增加財政補助收入55萬元。對已確認的應付賬款55萬元未進行沖轉(zhuǎn)。
（6）14日，甲單位從零余額賬戶提取現(xiàn)金5萬元。甲單位對此事項進行會計處理時，增加現(xiàn)金5萬元，減少銀行存款5萬元。
（7）15日，甲單位報銷差旅費4.8萬元，并用現(xiàn)金購買一批隨買隨用的辦公用品1000元。甲單位將上述支出4.9萬元計入了事業(yè)支出。
（8）20日，甲單位按規(guī)定的政府采購程序與B供貨商簽訂一項購貨合同，購買10臺辦公用計算機，合同金額為9萬元。合同約定，所購計算機由B供貨商于本月22日交付，貨款由甲單位在驗貨后向代理銀行開具支付令。甲單位對此事項未做會計處理。
（9）22日，甲單位收到所購計算機，但購貨發(fā)票尚未收到。甲單位驗貨后，向代理銀行開具了支付令，通知代理銀行支付B供貨商貨款。甲單位因購貨發(fā)票未到，未做會計處理。
（10）24日，甲單位收到B供貨商轉(zhuǎn)來的購貨發(fā)票，發(fā)票中注明的金額為9萬元。甲單位確認固定資產(chǎn)9萬元，同時，減少零余額賬戶用款額度9萬元。
（11）31日，甲單位計算的2004年度預算結(jié)余資金為56萬元，其中，財政直接支付年終結(jié)余資金為15萬元，財政授權支付年終結(jié)余資金為41萬元。甲單位未對年終預算結(jié)余資金進行賬務處理，只是將其在“備查簿”中進行了登記。
【要求】
1．分析、判斷事項（1）至（10）中，甲單位對各事項的會計處理或做法是否正確？如不正確，說明正確的會計處理。
2.分析、判斷事項（11）中，甲單位對年終預算結(jié)余資金的計算及做法是否正確？如不正確，請計算正確的年終預算結(jié)余資金，并說明正確的會計處理。
