審計師考試輔導：現代審計產權論
發布時間：2011-10-22 共2頁
審計的產生、發展和變革追根溯源可以說是為了體現產權結構，反映產權關系，維護產權利益。審計環境無不充滿著社會經濟資源產權主體的身影，而審計制度體系的建立和完善則起到了降低交易費用、保護各社會產權主體的平等利益、促進社會發展、提高產權效率等方面的作用。因此，西方的一些審計理論學者認為：審計是產權結構變化的產物，是為監督企業契約簽訂和執行而產生和發展的。而現代產權理論向審計領域的延伸則是現代審計獲得進一步發展的內在需要。本文正是從此出發，對現代審計與產權的關系作了初步探討。
一、現代審計的產權基礎
審計的產生與發展有著深厚的產權經濟基礎，它是隨著受托經濟責任關系的存在和擴展而產生和發展起來的，可以說受托責任學說是現代審計理論與實務發展及變更的產權理論基礎。產權是在經濟發展的基礎上產生的，它通過人與物的關系反映了人與人之間的關系?？梢哉f它是人與人在資源稀缺的條件下達成的一種“社會契約”，以使社會資源所有者的利益得到保護。社會資源所有者的有限理性和管理社會資源所需知識的日趨復雜性使得財產的所有權和經營權逐漸出現分離，而這兩權分離實際上就是一種社會經濟資源產權的自身裂變，其結果在兩權的各自擁有者之間產生了一種社會經濟資源的委托代理關系，受托經濟責任關系由此產生。基于此點，我們就可以認為受托經濟責任是產權確立、產權本身發生裂變的自然結果，它體現了不同產權主體之間的關系以及產權結構的時空動態狀況。
現代審計的定義一般可以表述為：審計是由獨立的機構或人員接受委托或根據授權，對一些經濟組織的會計資料及其所反映的受托經濟責任履行情況進行經濟監督、鑒證和評價。實際上我們從兩權分離后審計在委托代理關系中的特殊位置就可以知道，審計就是對受托經濟責任關系的產生、維系和發展實施的一種經濟監督、鑒證和評價。因此，受托責任是聯系產權與審計的一條紐帶。
審計之產生和發展的變化均源于“受托責任”，因此，受托責任應是審計的產權本質的恰當表述。首先，最初的受托責任觀念就伴隨著審計的萌芽。由于財產所有權與經營權的分離，受托責任關系開始形成和發展，財產的所有者與經營者目標函數的不一致性使得雙方之間的經營活動信息傳遞有了不對等的基礎，即存在著信息不對稱。為了監督經營者進行誠實的經營，獲取充分的、真實的有關經營者即受托者的經營活動信息，便產生了審計的需要，其目的就是為了使財產的受托人確認或解除對委托人的受托經濟責任。英國最初的莊園審計便是莊園主委托獨立的第三者即會計師對莊園管家的受托責任進行的一種審計。所以審計的產生和發展是與“受托責任”思想的產生和發展密切相關、一脈相成的。其次，審計理論與實務的每一次重大發展，無不體現著“受托責任”觀念的復雜化、多元化和強化，尤其是近代所出現的公司制企業組織形式，使“受托責任”觀念演變成為現代委托代理關系，審計理論也因此得到應有的發展，傳統財務審計向現代管理審計的拓展便是例證。再次，審計本質的受托責任觀反映了審計內在的矛盾運動，它受委托方之托對被審單位實行經濟監督，而“責任”對使其應為“委托者”的利益服務，審計本身所需的獨立性因此受到限制，這顯然是矛盾的。所以審計實際上是以協調財產所有者與財產受托管理者之間內在的利益沖突關系的一種外在社會保險機制，它既要保護委托者的利益，又要體現財產經營人的利益，按產權的觀點則是滿足不同產權主體的平等要求，審計理論就是在這種矛盾中不斷發展、完善起來的。
二、現代審計產權理論
?。ㄒ唬徲嬇c產權理論的聯系。受托責任產生于一定的產權結構，審計受托的對象是各產權主體。審計受產權主體之托而存在和發展。若非產權主體的托付，就不存
在審計鑒證、評價職能意義上的受托責任；同時審計又要對產權主體進行監督、鑒證和評價，沒有對產權主體的監督和審查，就不存在審計的生存基礎。一個時期的產權制度深深地影響著同時期的經濟制度及其所體現的經濟責任關系，經濟運行機制與產權制度之間有著嚴格的邏輯對應關系。作為監督、評價經濟運行的審計，其所鑒定、揭示的經濟信息同樣反映該時期的產權關系現狀，亦即單一的產權關系往往只需要簡單的審計監督，而多元的產權結構則需要較為嚴謹、完善的審計制度來支持?？傊?，審計的發展與變革是建立在產權關系，產權結構發展及其變化的基礎之上的。產權主體的多樣化、分散化和產權關系的復雜化，使得現代經濟受托責任日趨層次化、復雜化，進而決定了現代審計理論與實務發展的復雜化和多樣化。
（二）審計與產權結構研究的環境因素分析。受托責任是現代審計產權理論產生的內在基礎，而社會資源產權的自身裂變是其前提。除此之外，審計與產權相結合研究還依賴于經濟與社會環境的變遷。第一，現代審計理論是一個開放型的理論體系，它從相關理論研究的新成果中不斷吸收和借鑒營養，以更好地摸索現代審計的本質與規律。現代產權理論向會計、審計的滲透，使兩者結合研究成為可能和必要；第二，現代企業所處的社會環境發生的深刻的變化，比如股份公司的普及，產權可以跨國界進行流動，大型公司股權高度分散化、社會化等情況使產權結構日益多元化、復雜化，這些都對審計理論提出了新的要求。隨著產權結構的變化，審計理論及其實踐必定會向著更深層次的領域發展，其表現之一便是現代審計的產權博弈理論。
?。ㄈ┊a權博弈是審計博弈的基礎，而合理的審計博弈則是產權博弈最終目標實現的重要保證。產權博弈是社會經濟制度形成的基礎和前提，其最終目的是形成能適應、促進社會經濟發展的產權經濟制度。實際上，從某種意義上說，審計的產生本身就是產權博弈的結果和進一步博弈的工具，兩權分離后，所有權與經營權的擁有者為維護自己的狹義產權利益而時刻進行著“攻”與“防”的較量，就會計（經濟）信息的完全性、真實性和充分性進行著“經濟人”的對弈，審計正是基于社會資源委托者充分挖掘其代理者經濟信息優勢而產生的一種社會裝置。審計博弈論實際上就是通常所說的“監督與反監督”、“檢查與反檢查”的一種社會經濟現象，從根本上說它是由會計（經濟）信息的原始產權和最終使用產權不一致即會計信息產權的不對稱性所引起的，由此而產生的會計信息產權“公共領域”（pubilcdomain）的存在導致了人們為爭奪其中的尚未明確其產權歸屬的“公共租”進行博弈，其形式就是審計對確認結果的裁定。審計合謀則可以看成是為爭奪會計信息的“產權租”而展開的審計博弈。審計博弈可以為產權博弈找到合理的利益結合點，即納什均衡點，因為審計博弈可以為對會計信息這種公共產品的加工、處理與報告找到一個各產權主體都能接受的會計機制，形成一套公允的會計制度以及其他相關經濟制度，而且審計博弈的動態特點使得產權博弈的制度目標可以不斷地向高層次、高境界逼近，從而達到社會產權經濟制度的帕累托最優狀態。
一、現代審計的產權基礎
審計的產生與發展有著深厚的產權經濟基礎，它是隨著受托經濟責任關系的存在和擴展而產生和發展起來的，可以說受托責任學說是現代審計理論與實務發展及變更的產權理論基礎。產權是在經濟發展的基礎上產生的，它通過人與物的關系反映了人與人之間的關系?？梢哉f它是人與人在資源稀缺的條件下達成的一種“社會契約”，以使社會資源所有者的利益得到保護。社會資源所有者的有限理性和管理社會資源所需知識的日趨復雜性使得財產的所有權和經營權逐漸出現分離，而這兩權分離實際上就是一種社會經濟資源產權的自身裂變，其結果在兩權的各自擁有者之間產生了一種社會經濟資源的委托代理關系，受托經濟責任關系由此產生。基于此點，我們就可以認為受托經濟責任是產權確立、產權本身發生裂變的自然結果，它體現了不同產權主體之間的關系以及產權結構的時空動態狀況。
現代審計的定義一般可以表述為：審計是由獨立的機構或人員接受委托或根據授權，對一些經濟組織的會計資料及其所反映的受托經濟責任履行情況進行經濟監督、鑒證和評價。實際上我們從兩權分離后審計在委托代理關系中的特殊位置就可以知道，審計就是對受托經濟責任關系的產生、維系和發展實施的一種經濟監督、鑒證和評價。因此，受托責任是聯系產權與審計的一條紐帶。
審計之產生和發展的變化均源于“受托責任”，因此，受托責任應是審計的產權本質的恰當表述。首先，最初的受托責任觀念就伴隨著審計的萌芽。由于財產所有權與經營權的分離，受托責任關系開始形成和發展，財產的所有者與經營者目標函數的不一致性使得雙方之間的經營活動信息傳遞有了不對等的基礎，即存在著信息不對稱。為了監督經營者進行誠實的經營，獲取充分的、真實的有關經營者即受托者的經營活動信息，便產生了審計的需要，其目的就是為了使財產的受托人確認或解除對委托人的受托經濟責任。英國最初的莊園審計便是莊園主委托獨立的第三者即會計師對莊園管家的受托責任進行的一種審計。所以審計的產生和發展是與“受托責任”思想的產生和發展密切相關、一脈相成的。其次，審計理論與實務的每一次重大發展，無不體現著“受托責任”觀念的復雜化、多元化和強化，尤其是近代所出現的公司制企業組織形式，使“受托責任”觀念演變成為現代委托代理關系，審計理論也因此得到應有的發展，傳統財務審計向現代管理審計的拓展便是例證。再次，審計本質的受托責任觀反映了審計內在的矛盾運動，它受委托方之托對被審單位實行經濟監督，而“責任”對使其應為“委托者”的利益服務，審計本身所需的獨立性因此受到限制，這顯然是矛盾的。所以審計實際上是以協調財產所有者與財產受托管理者之間內在的利益沖突關系的一種外在社會保險機制，它既要保護委托者的利益，又要體現財產經營人的利益，按產權的觀點則是滿足不同產權主體的平等要求，審計理論就是在這種矛盾中不斷發展、完善起來的。
二、現代審計產權理論
?。ㄒ唬徲嬇c產權理論的聯系。受托責任產生于一定的產權結構，審計受托的對象是各產權主體。審計受產權主體之托而存在和發展。若非產權主體的托付，就不存
在審計鑒證、評價職能意義上的受托責任；同時審計又要對產權主體進行監督、鑒證和評價，沒有對產權主體的監督和審查，就不存在審計的生存基礎。一個時期的產權制度深深地影響著同時期的經濟制度及其所體現的經濟責任關系，經濟運行機制與產權制度之間有著嚴格的邏輯對應關系。作為監督、評價經濟運行的審計，其所鑒定、揭示的經濟信息同樣反映該時期的產權關系現狀，亦即單一的產權關系往往只需要簡單的審計監督，而多元的產權結構則需要較為嚴謹、完善的審計制度來支持?？傊?，審計的發展與變革是建立在產權關系，產權結構發展及其變化的基礎之上的。產權主體的多樣化、分散化和產權關系的復雜化，使得現代經濟受托責任日趨層次化、復雜化，進而決定了現代審計理論與實務發展的復雜化和多樣化。
（二）審計與產權結構研究的環境因素分析。受托責任是現代審計產權理論產生的內在基礎，而社會資源產權的自身裂變是其前提。除此之外，審計與產權相結合研究還依賴于經濟與社會環境的變遷。第一，現代審計理論是一個開放型的理論體系，它從相關理論研究的新成果中不斷吸收和借鑒營養，以更好地摸索現代審計的本質與規律。現代產權理論向會計、審計的滲透，使兩者結合研究成為可能和必要；第二，現代企業所處的社會環境發生的深刻的變化，比如股份公司的普及，產權可以跨國界進行流動，大型公司股權高度分散化、社會化等情況使產權結構日益多元化、復雜化，這些都對審計理論提出了新的要求。隨著產權結構的變化，審計理論及其實踐必定會向著更深層次的領域發展，其表現之一便是現代審計的產權博弈理論。
?。ㄈ┊a權博弈是審計博弈的基礎，而合理的審計博弈則是產權博弈最終目標實現的重要保證。產權博弈是社會經濟制度形成的基礎和前提，其最終目的是形成能適應、促進社會經濟發展的產權經濟制度。實際上，從某種意義上說，審計的產生本身就是產權博弈的結果和進一步博弈的工具，兩權分離后，所有權與經營權的擁有者為維護自己的狹義產權利益而時刻進行著“攻”與“防”的較量，就會計（經濟）信息的完全性、真實性和充分性進行著“經濟人”的對弈，審計正是基于社會資源委托者充分挖掘其代理者經濟信息優勢而產生的一種社會裝置。審計博弈論實際上就是通常所說的“監督與反監督”、“檢查與反檢查”的一種社會經濟現象，從根本上說它是由會計（經濟）信息的原始產權和最終使用產權不一致即會計信息產權的不對稱性所引起的，由此而產生的會計信息產權“公共領域”（pubilcdomain）的存在導致了人們為爭奪其中的尚未明確其產權歸屬的“公共租”進行博弈，其形式就是審計對確認結果的裁定。審計合謀則可以看成是為爭奪會計信息的“產權租”而展開的審計博弈。審計博弈可以為產權博弈找到合理的利益結合點，即納什均衡點，因為審計博弈可以為對會計信息這種公共產品的加工、處理與報告找到一個各產權主體都能接受的會計機制，形成一套公允的會計制度以及其他相關經濟制度，而且審計博弈的動態特點使得產權博弈的制度目標可以不斷地向高層次、高境界逼近，從而達到社會產權經濟制度的帕累托最優狀態。
